Udzielenie pożyczki
z zagranicznej jednostki kontrolowanej
– podstawowe zagadnienia i problematyka prawnopodatkowa.
Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, opierając jej funkcjonalnie o tzw. kontrolowane jednostki zagraniczne ( ang. Controlled Foreign Corporation – CFC) niejednokrotnie stają przed dylematem określenia w jaki sposób uzyskiwać dochód z tychże spółek, przy zachowaniu preferencyjnych warunków podatkowych. W trakcie prowadzenia tak zorganizowanej działalności gospodarczej dochodzi do sytuacji, w której przedsiębiorca posiadający inne spółki kontrolowane (CFC), wybiera jedną z preferencyjnych metod polegającą na zawieraniu umów pożyczki z CFC, stając się jednocześnie jej dłużnikiem.
Czy tak ułożony stosunek prawny może budzić wątpliwości fiskusa? A jeżeli tak, jakie możliwości dla ustalenia i podważenia faktu udzielania pożyczki ma skarbówka? Czy fiskus może podważyć tak udzieloną pożyczkę z zagranicy?
Zagraniczne jednostki kontrolowane
W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, czym właściwie są kontrolowane spółki/jednostki zagraniczne. Poprzez spółkę CFC należy rozumieć wprost spółkę, której siedziba lub jej zarząd znajduje się poza terytorium Rzeczpospolitej Polski, a dodatkowo w sferze wpływów lub terytorium kraju stosującego szkodliwą konkurencje podatkową, czyli tzw. „raju podatkowego”. Nadto spółka taka oprócz powyższego musi spełniać także poniższe kryteria:
- w jednostce tej podatnik, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku, lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,
- co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym, pochodzi m in. z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
- faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby jednostka ta była podatnikiem, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w państwie jej siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia; przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.
Na marginesie dodam, iż szczegółowy wykaz państw i terytoriów zaliczanych przez Ministerstwo Finansów do terytoriów stosujących szkodliwą konkurencje podatkową wskazany został w rozporządzeniach:
- Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (DZ. U 2019 poz. 600)
- Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. 2019 poz. 599)
Powyższe rozwiązanie zostało wprowadzone do ustawy PIT oraz CIT w 2015 roku, a następnie znowelizowane w 2018 roku, zgodnie z wymogami dyrektywy Rady (UE) nr 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 roku a następnie w 2019 roku wprowadzając dodatkowe zmiany
(więcej na: https://spolkazagranica.pl/cfc-w-2019-r/).
Głównym celem omawianych regulacji jest przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania w krajach docelowych objętym rynkiem wewnętrznym Unii Europejskiej. Innymi słowy wprowadzenie powyższych rozwiązań miało na celu działania prewencyjne zapobiegające unikania płacenia podatków dochodowych poprzez przenoszenie działalności do rajów podatkowych.
Więcej o zmianach przeczytasz na: https://spolkazagranica.pl/cfc-w-2019-r/
Mechanizm udzielania pożyczek
oraz konsekwencje prawnopodatkowe.
Z punktu widzenia prawnego, nie ma podstawy, aby odmówić możliwości udzielania pożyczek przez spółkę kontrolowaną spółce lub osobie fizycznej kontrolującej.
W takim zestawieniu, stronami stosunku prawnego będzie zagraniczna jednostka kontrolowana (CFC) jako pożyczkodawca, a po drugiej stronie polska spółka lub osoba fizyczna jako pożyczkobiorca. Należy jednak bezwzględnie pamiętać o zachowaniu odpowiedniej staranności przy układaniu treści stosunku prawnego, aby udzielona w ten sposób pożyczka miała charakter rzeczywisty.
Przeczytaj też: Podatek od czynności cywilnoprawnych? Pożyczka od spółki zagranicznej.
W związku z tym do udzielenia pożyczki musi dojść na podstawie umowy, najlepiej zawartej w dwóch wersjach językowych w formie pisemnej. Zaleca się także, aby wykazać w zakresie przedmiotu prowadzenia działalności możliwość udzielania pożyczek lub chociażby jakiegokolwiek działania związanego z instrumentami rynku finansowego.
Należy mieć świadomość, że dopóki posiadamy polską rezydencje podatkową, fiskus może (a co więcej najczęściej to robi!) przeprowadzić przeciwko podatnikowi kontrolę celno–skarbową, a w końcu całe postępowanie podatkowe, mające na celu m.in. podważenie źródeł uzyskanych dochodów.
Trzeba bowiem zdać sobie sprawę z tego, że najczęściej podważanym przez organy podatkowe faktem jest działanie podatnika poza terytorium RP mające celu optymalizacje podatkową w preferencyjnych systemach prawnych, a w konsekwencji ustalenie faktycznego/rzeczywistego działania na tychże terytoriach.
Następnie fiskus podejmuje kroki w celu wykazania fikcyjności czynności prawnych (w tym zawarcia umów pożyczki), a finalnie przypisanie całości dochodu do określonych źródeł zgodnie z odpowiednią polską ustawą podatkową. W konsekwencji czego podatnik będzie zmuszony odprowadzić podatek z całości uzyskanych dochodów, co w sposób oczywisty jest niekorzystne dla niego.
Środki prawne organów podatkowych
w celu podważenia umów pożyczek
Znając zatem mechanizm działania organów podatkowych, w celu podważania źródeł dochodów, fiskus podejmuje wiele czynności zmierzających do wykazania w ramach przeprowadzonego postępowania dowodowego faktu, że udzielone pożyczki z jednostek kontrolowanych nie są w istocie umowami pożyczek, a jedynie próbą przeniesienia kapitału do preferencyjnego podatkowo kraju.
W odpowiedzi na pytania zadane powyżej, w ramach w ten sposób zorganizowanej działalności jest niemal pewne, że tak ułożony stosunek prawny będzie budził wątpliwości organów podatkowych. Dlatego istotnym jest już na etapie budowy właściwej struktury korzystanie z pomocy wykfalifikowanego prawnika, aby możliwie jak najlepiej zabezpieczyć swoje dochody.
Jeżeli jednak tego nie zrobiliśmy, a organ podatkowy rozpoczął postępowanie w celu podważenia zawarcia umowy pożyczki, należy spodziewać się określonych działań.
Organy podatkowe mają wiele możliwości i narzędzi pozwalających im na weryfikowanie źródła uzyskanych przychodów. Organy podatkowe dokonując kontroli sprawdzają dane w rejestrach publicznych, w tym m.in. Centralnym Rejestrze Beneficjentów Rzeczywistych (CRBR), KRS, bazach danych takich jak Bloomberg lub OpenCorporates czy w końcu korzystający z systemu automatycznej wymiany danych podatkowych miedzy Państwami.
Przeczytaj też o optymalizacji podatkowej.
Nadto w razie konieczności analizują szczegółowo powiązania pomiędzy podatnikiem a innymi spółkami, za pomocą takich dowodów jak zeznania świadków, podatnika czy nawet wyjaśnienia osób trzecich, kontrahentów lub rodziny. Organy podatkowe analizują również dokumenty księgowe, pozwalające na ustalenia powiązań miedzy spółkami.
Wszystkie powyższe działania zmierzające do podważenia faktu zawarcia umowy pożyczki oraz podważanie rezydencji podatkowej, pozwolą fiskusowi na zajęcie stanowiska, że powstało zobowiązanie podatkowe, co powoduje konieczność uiszczenia podatku wraz z odsetkami.
Niemniej organ podatkowy kwestionując czynność prawną zawartą pomiędzy podatnikiem a zagraniczną jednostką kontrolowaną winien dokonać pełnej analizy stosunku, a nie tylko dowolnie przyjmować (wbrew z zasadą swobodnej oceny dowodów w art. 191 OP) pozorność czynności prawnej.
Zgodnie z procedurą wskazaną w Ordynacji Podatkowej, w sytuacji w której organ podatkowy widzi konieczność ustalenia treści czynności prawnej, musi uwzględnić zgodny zamiar stron oraz cel tej czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony. Zatem każdorazowo, sam tekst umowy pożyczki nie może być brany wprost pod uwagę przez organy podatkowe (art. 199a § 1 OP).
Natomiast ustawodawca przewidział również specjalną procedurę wskazaną w art. 199a § 3 OP, polegającą na obowiązku wystąpienia przez fiskus do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego. Może to nastąpić w sytuacji w której z zebranego materiału dowodowego wynikają dalsze wątpliwości co do treści stosunku prawnego (umowy pożyczki). Dopiero tak przeprowadzone ustalenia mogą w pełni służyć podważaniu faktu zawarcia umowy pożyczki.
Należy pamiętać o tym, że organy administracyjne (w tym podatkowe) działają jedynie w granicach prawa, w tym poprzez ustawy takie jak Ordynacja Podatkowa. Przepisy wspomnianej szczegółowo ustawy wskazują na procedurę każdej z czynności i sposób przeprowadzenia konkretnego dowodu. Także Ordynacja Podatkowa zawiera wiele ograniczeń dowodowych oraz pozostawia pełne pole do manewru w ramach prowadzonej obrony przed działaniami fiskusa.
Reasumując, urząd skarbowy może podważyć fakt zawarcia umowy pożyczki. Niemniej, w tym celu musi przeprowadzić pełne postępowanie dowodowe zgodnie z dyspozycją Ordynacji Podatkowej, w szczególności poprzez prawidłową ocenę zebranego materiału dowodowego. Należy bezwzględnie pamiętać, że wszelkie naruszenia zarówno o charakterze procesowym jak i materialnym będą stanowiły podstawę do odwołania. Ostatecznie w razie dalszego nieuwzględnienia stanowiska podatnika może stanowić podstawę do zaskarżenia niekorzystnej decyzji ostatecznej na drodze sądowej.
Inna sprawa to analiza transakcji pod kątem unikania opodatkowania – to jednak jest temat na inny wpis.
Zdjęcie by Markus Spiske on Unsplash
{ 0 komentarze… dodaj teraz swój }