Podatek CFC od tzw. spółek wydmuszek

Jak wygląda podatek CFC od tzw. spółek wydmuszek? Skąd nazwa „spółka wydmuszka”?

Art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy PIT (i odp. Ustawy CIT) statuuje tzw. spółkę „wydmuszkę”. Ten typ zagranicznej spółki kontrolowanej został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach nowelizacji „Polskiego Ładu”, która obowiązuje od 1 stycznia 2022 r.

Stąd też dalsze uwagi w tym zakresie będą czynione z perspektywy i w odniesieniu do czynności, które miały miejsce od początku bieżącego roku kalendarzowego.

Co to jest „spółka wydmuszka” 

Kwalifikacja spółki jako „spółki wydmuszki” w rozumieniu przepisów CFC wynika z następujących okoliczności faktycznych, które muszą być spełnione kumulatywnie: 

• posiadanie przez polskich rezydentów podatkowych posiada bezpośrednio ponad 50 % udziałów w kapitale zakładowym (dot. również np. prawa kontroli i faktycznej kontroli) zagranicznej spółki kontrolowanej;
• następnie należy ustalić czy faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez spółkę zagraniczną za granicą jest o ponad 25% niższy od podatku jaki zostałby zapłacony gdyby spółka ta była opodatkowana według polskiej regulacji podatkowej (19 % stawki podatkowej zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. – „ustawa CIT”). 

Podatek hipotetyczny

Wątpliwości budzi jednak sposób obliczenia hipotetycznej wartości podatku jaka byłaby do zapłacenia w Polsce, a w konsekwencji czy zachodzi różnica pomiędzy oboma wyliczonymi podatkami.

Wątpliwości takowe powstają z uwagi na treść art. 30f ust. 7a ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, że w przypadku spółek wydmuszek – holdingowych, dochodem liczonym na potrzeby CFC będzie 8 % wartości posiadanych aktywów.

Przepis ten modyfikuje sposób ustalenia podstawy opodatkowania (dochodu), ale nie modyfikuje przesłanki uznania spółki za zagraniczną jednostkę kontrolowaną wymienionej w art. 30f ust. 3 pkt 4) lit. b ustawy CIT, która odnosi się do kryterium faktycznie zapłaconego podatku dochodowego.

„Faktycznie zapłacony podatek”

Zwracam bowiem uwagę, że w art. 30f ust. 3 pkt 4 lit. b) ustawy PIT mowa jest o „faktycznie zapłaconym podatku” przez jednostkę zagraniczną.

Skoro zaś spółka zagraniczna w rzeczywistości nie osiągnęła żadnego dochodu, to liczenie hipotetycznego podatku do zapłaty w Polsce, powinno wykazać kwotę zero (0 zł x 19 %).

W konsekwencji hipotetycznie wyliczony w Polsce podatek wynosiłby zero i tyle samo faktycznie zapłacony podatek dochodowy za granicą, ergo nie zachodzi żadna różnica. Tym samym nie zostaje spełniona jedna z przesłanek kwalifikacji spółki zagranicznej jako zagranicznej spółki kontrolowanej i odpada nam obowiązek podatkowy wynikający z polskiej regulacji CFC. 

Wskazuję jednak, że jakkolwiek przepisy podatkowe ustawy PIT są w tym zakresie nieprecyzyjne i powstają wymienione wyżej wątpliwości, to zdaje się, iż zamysłem ustawodawcy było, aby hipotetyczny podatek do zapłaty w Polsce był obliczany z podstawy opodatkowania zgodnej z art. 30f ust. 7a, tj. od 8 % wartości aktywów spółki. 

Obowiązek podlegania CFC

Wniosek o niepodleganiu obowiązkowi CFC z uwagi na wyżej wymienione nieścisłości jest dość ryzykowny zważywszy, że intencją ustawodawcy wprowadzającego nowy typ zagranicznej jednostki kontrolowanej (spółka wydmuszka) było właśnie ograniczenie procederu, w którym spółka osiąga niewielkie lub zerowe dochody przy jednoczesnym posiadaniu dużego majątku.  

Stąd też, z uwagi na fakt, że podatek faktycznie zapłacony za granicą wynosi zero, a podatek jaki zostałby zapłacony gdyby spółka ta była opodatkowana według polskiej regulacji podatkowej (wg stawki 19 %), lecz od podstawy opodatkowania stanowiącej 8% wartości aktywów, to spełniona zostaje przesłanka zawarta w art. 30f ust. 3 pkt 4 lit. b) ustawy PIT, bowiem zachodzi różnica w tak ustalonych hipotetycznie podatkach większa niż 25 %. 

• W sytuacji gdy spółka zagraniczna nie prowadzi działalności gospodarczej to jej przychody są z pewnością niższe niż 30 % wartości posiadanego kwalifikowanego majątku. Przez kwalifikowany majątek rozumie się: (a) udziały (akcje) w innej spółce, (b) ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, (c) tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, (d) należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), praw o podobnym charakterze do tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa, (e) nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu, (f) wartości niematerialnych i prawnych, (g) należności z tytułów, o których mowa w pkt 3 lit. b, wobec podmiotów powiązanych;
• Majątek kwalifikowany jednostki stanowi ponad 50 % wartości całości aktywów.

Mechanizm opodatkowania CFC

Mechanizm opodatkowania CFC uregulowany w art. 30f ustawy PIT przewiduje obowiązek uwzględnienia w podstawie opodatkowania polskiego rezydenta podatkowego dochodów uzyskanych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną według stawki 19 %, a więc tak jakby dochody te podlegały polskiej jurysdykcji podatkowej w zakresie podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 30f ust. 5 ustawy PIT jako podstawę opodatkowania w CFC uwzględnia się kwotę odpowiadającą dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka ta była kontrolowana przez podatnika w roku podatkowym i w zakresie w jakim odpowiada ona posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku jednostki.

Jednocześnie przepis ten dopuszcza możliwość odliczenia od tak ustalonej podstawy opodatkowania kwot uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej oraz dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.

Oznacza to, że jeśli podatnik otrzymał od zagranicznej jednostki kontrolowanej dywidendę to obniży ona podstawę opodatkowania przy ustaleniu wysokości podatku CFC w danym roku podatkowym.  

autor:

Michał Gawlak
radca prawny

Zdjęcie w poście z Unsplash

***

Spółka zagraniczna a Polski Ład – część 1 – CFC

W jednym z poprzednich wpisów zająłem się tzw. spółkami wydmuszkami (jak mawia ministerstwo) lub inaczej – spółkami aktywowymi (takimi bez działalności, które jedynie „przetrzymują aktywa).

Przede mną wpis dotyczący CFC od jednostek zagranicznych z małą ilością aktywów, które nie działają lokalnie, a już dzisiaj słów kilka o najciekawszej zmianie w przepisach CFC – zmianie podejścia do definicji kontroli nad jednostką… [Czytaj dalej…]

***

Przeczytaj też koniecznie:

Wszystko o CFC

Spółka zagraniczna a dochody przerzucone